外购商品无偿对外赠送如何进行税务管理

外购商品无偿对外赠送如何进行税务处理？税法上是如何规定的？

根据《增值税暂行条例实施细则》规定，企业将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人的，应视同销售，因此企业将外购商品用于赠送客户，应该视同销售，计缴增值税。视同销售按照销售价格计提销项税，购买的进项税可以抵扣。其产品的销售价格，应参照同期同类产品的市场销售价格。没有参照价格的，应按成本加合理利润的方法组成计税价格。在所得税处理上，根据《企业所得税法实施条例》第二十五条规定：“企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”因此企业将外购的货物无常赠送他人应视同销售确认收入并结转成本，期末时应调增应纳税所得额。

解读赠送礼品会计与税收处理问题分析

在企业经营过程中，或多或少的会发生一些向新老客户赠送礼品，或通过折扣折让、赠品、抽奖、买一赠一等方式，有条件地向顾客赠送消费券、物品和服务等活动。那么，这些无偿赠送给相关人员和顾客的礼品，企业该如何进行会计与税收处理？赠送礼品企业在会计与税收上有哪些异同？笔者结合财政部、国家税务总局发布《关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知》（财税[2011]50号）文件，就企业赠送礼品会计与税收处理异同点作一些分析，以帮助企业单位规避税收风险。

    赠送礼品的会计处理

    赠送礼品在企业经营活动中属于非现金资产，按其来源可分为自制、外购、受赠等情况，礼品获利者既有单位也有个人，取得手段既有有偿取得也有无偿取得，取得方式主要包括折扣折让、赠品、抽奖、买一赠一等，有条件地向顾客赠送消费券、物品和服务等。对某一企业而言，有可能对外赠送礼品，也有可能接受外单位赠品。

    《企业会计准则——基本准则》第五章第二十七条明确规定，损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。对外赠送礼品虽引起企业的库存商品等资产流出事项，但并不符合《企业会计准则第14号——收入》中销售收入确认的五个条件，企业不会因为赠送礼品而增加现金流量，也不会增加企业的利润。因此，在会计核算上一般不作销售处理，而按成本予以转账。相应的，赠送礼品资产也是企业非日常活动产生的经济利益的流出，该项支出一般在“营业外支出”科目核算，或者计入“销售费用”、“管理费用”等。即不管税法如何界定，会计处理都作为企业的支出在当年会计利润中扣除。

    赠送礼品的税收处理

    企业对外赠送礼品，主要涉及增值税、营业税、企业所得税、个人所得税等，不同的税种税收处理原则不尽相同。

    一、增值税

    增值税法规定，对企业将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务。按照上述企业对外赠送礼品的方式，其中，以折扣折让方式销售货物是企业促销业务中常用的方法之一，其处理原则是：折扣销售（会计上称之为商业折扣），同一张发票上分别注明的，可以按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。销售折扣（会计上称之为现金折扣），不能从销售额中扣除。销售折让，可以从销售额中扣除。

    不在同一张发票上分别注明的商业折扣或现金折扣，其折扣额不得从销售额中扣除计征增值税。对于赠品、抽奖、买一赠一、购物送消费券、积分送礼品等在增值税征免问题上，笔者认为其处理原则应按照单位或者个体工商户“将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人”作视同销售货物处理。

    二、企业所得税

    所得税法规定，对企业将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务。同时还规定，内部处置资产不视同销售确认收入，资产移送他人按视同销售确认收入，主要包括：用于市场推广或销售，用于交际应酬，用于职工奖励或福利，用于股息分配，用于对外捐赠，其他改变资产所有权属的用途等。而对于商业折扣，按照扣除商业折扣后的金额确，定销售商品收入金额；现金折扣，按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除；销售折让，已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入；以买一赠一方式组合销售本企业商品，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。

    根据《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号），企业赠送礼品时，一要视同销售确定收入；二要根据赠送礼品的不同性质确定扣除限额：如果是企业在业务宣传、广告等活动中向客户赠送礼品，则按照广告费和业务宣传费的规定扣除；如果企业在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向客户赠送礼品，则按照交际应酬费规定扣除；如果赠送礼品属于上述情形之外的，与本企业业务无关的则按照非广告性赞助支出，不得扣除。

一般纳税人视同销售货物的分类及会计处理

按照增值税暂行条例实施细则的规定，对于企业受托代销货物，将货物交付他人代销，将自产、委托加工或购买的货物用于对外投资、无偿赠送他人、分配给股东或投资者，将自产或委托加工的货物用于非应税项目、集体福利、个人消费以及换入货物等行为，均视同销售货物，计交增值税。但在计交增值税时，有关会计处理却不尽相同。笔者现分类介绍如下： 

　　第一类是形实均为销售的代销行为，包括委托代销和受托代销两种情形。无论是委托代销行为还是受托代销行为，都以销售实现为目的，以货物所有权及其相联系的继续管理权的转移、相关经济利益的流入为标志，确认和计量收入。代销行为又分为两种： 

　　一是视同买断。委托方按协议价格将货物交付受托方，受托方自行确定其实际售价；货物售出后，委托方按协议价收取价款，受托方获得实际售价与协议价的差额。双方比照销售进行增值税会计处理，分别按不含税协议价和不含税实际售价计量收入，确定销项税额；受托方同时将委托方收取的增值税，作为进项税额予以抵扣。其账务处理如下： 

　　委托方：

　　借：应收账款（或银行存款） 

　　　贷：主营业务收入 

　　　　　应交税金——应交增值税（销项税额） 

　　受托方： 

　　借：代销商品款 

　　　　应交税金——应交增值税（进项税额） 

　　　贷：应付账款 

　　双方的其他会计处理略（下同）。 

　　二是收取手续费。委托方规定代销货物的售价，受托方按其定价代销，并按售价的百分比收取手续费。双方同样按不含税售价计算销项税额，委托方将其销售货物的价款记作收入，受托方则作应付款；受托方同时将计交的增值税作进项税额抵扣，冲减应付账款。其账务处理如下： 

　　委托方： 

　　借：应收账款 

　　　贷：主营业务收入 

　　　　　应交税金一应交增值税（销项税额） 

　　受托方： 

　　借：银行存款 

　　　贷：应付帐款 

　　　　　应交税金——应交增值税（销项税额） 

　　同时： 

　　借：应交税金——应交增值税（进项税额） 

　　　贷：应付账款 

　　第二类是不具有销售实质的行为，包括用于对外投资、无偿赠送他人、非应税项目（或免税项目）的行为。但不含购进货物用于非应税项目（或免税项目）的情形。 

　　用于对外投资时，货物的所有权虽然已转移，但企业取得的是股权证明，而非现金或等价物；未来投资收益能否实现、投资能否收回，实际取决于被投资企业的经营状况。所以，销售不能成立。 

　　用于无偿赠送他人时，货物的所有权虽然发生了转移，但企业不仅没有取得资产或抵偿债务，反而发生了一笔费用。因此，也不能作为销售。 

　　用于非应税项目（或免税项目）时，货物的所有权仍在企业，并未发生转移，只是资产实物的表现形式发生了变化，因此，也不能确认为销售实现。 

　　不具备销售实质，而在计交增值税时视同销售，主要是为了防止税收流失。发生这类视同销售行为时，应按不含税售价计算增值税销项税额，并连同货物成本一起计入该类项目成本。其账务处理如下： 

　　借：长期股权投资、营业外支出、在建工程、固定资产等 

　　　货：存货科目 

　　　　　应交税金——应交增值税（销项税额） 

　　购进货物用于非应税项目（或免税项目）时，应将货物购进时所交纳的增值税转出，计入耗用项目的成本。其会计处理如下： 

　　借：在建工程、固定资产等 

　　　货：原材料等 

　　　　　应交税金——应交增值税（进项税额转出） 

　　第三类是具有销售实质的行为，包括用于分配给股东或投资者、用于集体福利和个人消费等行为。但不含购进货物用于集体福利和个人消费的情形。 

　　用于分配给股东或投资者、集体福利和个人消费时，货物的所有权已归他人，债务得以减少，与现金资产等价的经济利益已经实现，具备销售的实质。企业应按不含税售价确认收入，并计交增值税销项税额，全部用于内外债务的清偿。其账务处理如下： 

　　借：应付账款、应付股利、应付福利费、应付工资等 

　　　贷：主营业务收入 

　　　　　应交税金——应交增值税（销项税额） 

　　购进货物用于集体福利和个人消费时，虽然符合销售条件，但其清偿的是企业内部债务，最终消费者是企业内部非生产经营机构和个人，未实现企业生产经营目的。所以税法规定为不予抵扣项目，按其购进时支付的增值税进项税额予以转出，连同存货的成本，一并用于内部债务的清偿。其会计处理如下： 

　　借：应付福利费、应付工资等 

　　　贷：原材料等 

　　　　　应交税金——应交增值税（进项税额转出） 

　　第四类是购销同时实现的以货换货行为。以货换货是在销售货物的同时购买货物，销售成立是毫无疑问的，其进项税额和销项税额分别按购进货物的不含税进价和售出货物的不含税售价计算，换入货物与换出货物之间的差额作应收、应付账款或银行存款处理。其账务处理如下： 

　　借：存货科目 

　　　　应交税金——应交增值税（进项税额） 

　　　贷：主营业务收入 

　　　　　应交税金——应交增值税（销项税额） 

　　作者单位：安徽省公路桥梁工程公司 
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 
      来源：《财务与会计》2000年第11期 

财政部 国家税务总局关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知 
 
财税[2011]50号                  2011.6.9

各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、地方税务局、西藏、宁夏、青海省（自治区）国家税务局，新疆生产建设兵团财务局：
　　根据《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例有关规定，现对企业和单位（包括企业、事业单位、社会团体、个人独资企业、合伙企业和个体工商户等，以下简称企业）在营销活动中以折扣折让、赠品、抽奖等方式，向个人赠送现金、消费券、物品、服务等（以下简称礼品）有关个人所得税问题通知如下：
　　一、企业在销售商品（产品）和提供服务过程中向个人赠送礼品，属于下列情形之一的，不征收个人所得税：
　　1.企业通过价格折扣、折让方式向个人销售商品（产品）和提供服务；
　　2.企业在向个人销售商品（产品）和提供服务的同时给予赠品，如通信企业对个人购买手机赠话费、入网费，或者购话费赠手机等；

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　　3.企业对累积消费达到一定额度的个人按消费积分反馈礼品。

　　二、企业向个人赠送礼品，属于下列情形之一的，取得该项所得的个人应依法缴纳个人所得税，税款由赠送礼品的企业代扣代缴：
　　1.企业在业务宣传、广告等活动中，随机向本单位以外的个人赠送礼品，对个人取得的礼品所得，按照“其他所得”项目，全额适用20%的税率缴纳个人所得税。
　　2.企业在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向本单位以外的个人赠送礼品，对个人取得的礼品所得，按照“其他所得”项目，全额适用20%的税率缴纳个人所得税。
　　3.企业对累积消费达到一定额度的顾客，给予额外抽奖机会，个人的获奖所得，按照“偶然所得”项目，全额适用20%的税率缴纳个人所得税。

　　三、企业赠送的礼品是自产产品（服务）的，按该产品（服务）的市场销售价格确定个人的应税所得；是外购商品（服务）的，按该商品（服务）的实际购置价格确定个人的应税所得。

　　四、本通知自发布之日起执行。
     《国家税务总局关于个人所得税有关问题的批复》（国税函[2000]57号）、《国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的批复》（国税函[2002]629号）第二条同时废止。 

    江苏阜宁国税<羊海峰>
    江苏昆仑能源<冯建荣>联合点评—
    某啤酒酿制企业为了提高销售业绩，巩固客户关系，2010年春季召开了新品供货及业务洽谈会，期间赠送礼物共消耗购进货物50万元，取得相应进项税金8.5万元，该费用已在业务招待费中列支。这些消耗的货物一部分作为礼品赠送客户，另一部分在活动期间消费掉。如何处理其中的税务问题呢？

    作为礼品赠送客户的税务问题
    活动期间将购进货物作为礼品赠送客户，货物的所有权已经转移，涉及的增值税问题为是否应视同销售缴纳增值税。

    《增值税暂行条例实施细则》第四条规定，单位或者个体工商户将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人的行为，视同销售货物。如果视同销售成立，增值税纳税义务随即发生。根据对本条款的理解，视同销售成立的前提条件可以概括为“将货物无偿赠送其他单位或者个人”。无偿赠送是无任何代价地将货物给予其他单位或个人，但本案中的礼品赠送并非无代价。

    首先，无偿赠送更多的是出于某种感情或其他非利益动机，无需受赠人任何经济上的回报。但本案中的业务招待是新品供货及业务洽谈会不可避免的，也是公司经营业务的重要组成内容，目的是为了增加日后的销售量，并非出于其他非经营目的的赠送。同时企业的经济属性以及追求盈利的目的决定了包括业务招待费在内的支出必须通过未来的经济业务得到回馈。因此从本质及动机上说，本案中业务招待所消耗的货物是有代价和有报酬的，当然非无偿的。

    其次，本次的活动是新品供货及业务洽谈，活动期间或多或少地达成购销合同或意向，具有明确的销售对象，所消耗的货物及其进项税能够从销售产生的销项税得到补偿。

    再其次，即使本次活动未达成任何销售合同，无疑也会给公司的销售业务带来帮助，有利于增加日后的产品销量，消耗的货物及其进项税同样可以得到补偿。这些补偿虽然不像商品买卖中一手交钱，一手交货那样明确，但也不能因此否定可以从礼品接受方取得代价、报酬或其他经济利益。

    最后，既然本案的新品供货及业务洽谈会是公司经营活动的范围，必然带来日后产品销量的增加，其相关费用无疑就是经营成本的组成部分，也是促使产品增值的直接因素，所消耗的货物虽然其实体脱离了增值税链条，但价值并没有脱离，最终随着价值转移会形成相应的销项税。

    因此，如果将本案中业务招待消耗货物视同销售而需缴纳增值税，未免有重复纳税之嫌，是不公平的。要判断一项行为是否视同销售不能简单地依据货物的所有权是否转移，应看其价值是否已经脱离增值税链条，发生额是否合理。笔者认为，本案业务招待中向客户赠送的礼品不应该视同销售，无需缴纳增值税。

    活动中消费货物的税务问题
    如果说本案中业务招待消费的货物涉及增值税问题，应该就是其进项税是否可以抵扣。仅从现行税收法规的字面简单理解，答案是否定的。因为《增值税暂行条例》第十条规定，用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣。《增值税暂行条例实施细则》第二十二条规定，条例第十条所称的个人消费包括纳税人的交际应酬消费。以上两个条款已经规定得很清楚，无需争论。关键是实际操作中要看行为的本质，而不是简单、机械地执行法规，这也是税务机关一直遵循的“实质重于形式”原则。笔者个人理解，《增值税暂行条例》第十条的立法原理应该是这些项目的货物消费终结了增值税链条。本案中业务招待中的货物消费是否这样呢？笔者认为没有终结。具体事实和理由前文第一点已经作了详细论述，不再重复。既然货物消费没有终结增值税链条，其进项税额就应该可以抵扣，因为货物消费可以带来产品销售及其销项税。

    综上所述，本案中企业出于经营目的发生的对外礼品馈赠的货物，不属于税法中规定的无偿赠送货物行为，不视同销售。同时，活动消费的货物也不能简单地认定为个人消费而不得抵扣进项税，应该根据实质重于形式的原则给予进项税抵扣。

解析财税[2011]50号：业务促销中礼品赠送的涉税问题<赵国庆>
财税[2011]50号解读：明确企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题<田天>

milanlong—
也谈《关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知》
《关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知》财税[2011]50号文件（以下简称通知）已经颁布了，很多人对《通知》做出了各自的解读，其中两壶酒的点评较为精彩，这里我也谈下我对《通知》的一点个人看法，欢迎大家拍砖。

我们先看被废的两个文件，根据《国家税务总局关于个人所得税有关问题的批复》（国税函[2000]57号）的规定：部分单位和部门在年终总结、各种庆典、业务往来及其他活动中，为其他单位和部门的有关人员发放现金、实物或有价证券。对个人取得该项所得，应按照《中华人民共和国个人所得税法》中规定的“其他所得”项目计算缴纳个人所得税，税款由支付所得的单位代扣代缴。2002年发布的《国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的批复》（国税函[2002]629号）中提出，个人因参加企业的有奖销售活动而取得的赠品所得，应按“偶然所得”项目计征个人所得税。和这两个规定相比，此次通知仅针对企业赠送的礼品，而未提及“现金和有价证券”。这个可以这样理解，现金及有价证券本身就是有价格的，已经属于征税范围；而礼品通常因没有价格或难以确定价格，而不被纳入征税范围，仅按照广告宣传费扣除，因此财税[2011]50号再次强调礼品缴纳个人所得税的必要性。

我们再来了解一下这个文件出台的背景，这个文件其实是稽便函[2008]115号的变种，所以我们先来看看稽便函[2008]115号是怎么说的：
个人所得税问题（一）各种促销活动赠送礼品征税问题
1.对于促销活动中的抽奖赠送礼品，按照“偶然所得”项目扣缴个人所得税。

2.向大客户、关系户等有关个人直接赠送的礼品，按“其他所得”项目扣缴个人所得税。对于向大客户、关系户给予的折扣或减免、赠送的话费，不属于个人所得税征收范围。

3. 对于促销活动中赠送的手机、飞机里程等各种礼品，由于具有折扣销售性质，不征收个人所得税。

稽便函[2008]115号为什么会出台呢？这里面有一个真实的故事，2008年国家税务总局组织对中国移动的检查，某市地税局进入企业后，因为企业所得税系国税征收，营业税申报缴纳均规范，基本没有什么问题，如何寻找突破口呢?突然间某检查人员惊呼：踏破铁鞋无觅处，得来全不费功夫，原来中国移动公司每年向消费者发放的食用油、啤酒、宣传品等达六千万元，如按其他所得扣交个税，则需补交一千二百万元之巨。但经请示上级税政部门以及查阅总局对某省局的批复后，缘来缘去一场梦，最后仅就赠送给相关单位的大客户经理的礼品补征了税款。事实上，企业在销售商品（产品）和提供服务过程中向个人赠送礼品无需缴纳个人所得税的原因在于，对于促销活动中赠送的礼品具有折扣销售性质，因此赠品的价值和商品的价值共同体现在了赠品受让者的出价中，而《通知》的第二条，其实质是礼品受让者并未出价，与商品销售无关，因此其所获得的赠品应当视为一种收益，从而需要缴纳个人所得税。关于《通知》的第三条，企业赠送的礼品是自产产品（服务）的，按该产品（服务）的市场销售价格确定个人的应税所得；是外购商品（服务）的，按该商品（服务）的实际购置价格确定个人的应税所得。有网友提出两个观点：
1、三年前1万购入的计算机，这次活动送人了，现价3000，没出台这个文件可按3000征个税，出台了这个文件，只能按1万征。
2、三年前100万购入的房屋，这次活动送人了，现价300万，没出台这个文件可按300万征个税，出台了这个文件，只能按100万征。

而且宁静致远老师还将这作为一个问题单独提了出来，认为可否按照公允价值征税。个人理解，首先有一个经营常规问题，并且按中国人传统观念，送礼很少送旧的东西，这两种情况是很少见的，当然不排除送古玩一类的东西。退一步讲，如果真有这些情况，那么三年前购入的房屋，那就不属于商品，而是购入的固定资产，也就是不属于本文件规定的范围。而且要将作为固定资产的房子赠送，首先要视同销售，这样就要按市场价格或评估价格来确定销售价格，那么这个价格理应做为个人所得税的计税基数，因为这相当于企业按这个价格卖给这个人取得现金后又将现金送给此人。至于将旧电脑送人，委实不符合经营常规，不在我们的讨论之列。事实上，对外购的商品来说，两壶酒兄弟所说“《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号）规定，视同销售属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。企业所得税和个人所得税规定一至，税种之间充分协调”是很有道理的。另外本条还提出了一个新的提法，也就是自产和外购的服务也列入了征税范围，这就堵死了一些所谓的筹划大师用来避税的途径，总体来说，《通知》就是稽便函[2008]115号的进一步细化，但更准确，更合理。(本文引用了上海财经大学公共经济与管理学院教授胡怡健、两壶酒、龙江地稽的资料和观点，在此一并致谢)

本文来源：https://www.2haoxitong.net/k/doc/a985c4e1effdc8d376eeaeaad1f34693dbef1025.html